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·新会计准则实施还须过四道关 ·
 加入时间:2005-10-18    阅读次数:

财政部会计司司长刘玉廷2005年10月14日在京主办的“国际会计准则高级研讨会”日透露,当前,我国会计准则的制定与国际的趋同正在取得突破性进展。“会计准则的整个制定和修改工作预计在今年年底或明年年初完成,完成后即正式对外发布,并择机实施。” 这个信息表明,新会计准则发布的时间没有变,但实施时间原来是说“2006年7月1日”或“2007年1月1日”,如今提出“择机实施”是在这两个时间点选择还是不限于这两个时间点,目前看来,财政部在发布新准则时不能确定。准则制订是容易的,因为有国际会计准则为蓝本,会计准则国际化不仅仅包括标准的国际化,还包括实施的国际化,也就是准则实施水平也必须达到国际先进水平。这对中国这样一个新兴兼转型的国度里提出了严峻的挑战。

  在这一次研讨会上,中国银监会副主席李伟发表《国际会计准则与中国银行业的发展》主题演讲非常精彩,他在演讲中指出:应充分认识到目前我国商业银行全面实施国际会计准则还存在不少困难,主要表现为公允价值缺乏参考标准,相关法律法规尚不配套,会计人员缺乏专业知识,商业银行信息系统以及数据欠缺难以支持,执业会计师的能力有待提高,对会计准则执行的监管力度需要加强,执行成本较高导致中小金融机构缺乏动力。为此他提出:考虑到公允价值会计涉及的问题多而复杂,在将公允价值会计全面用于会计核算之前,可以首先将公允价值用于信息披露,以使商业银行在过渡期内更好地积累经验。很显然,银监会官员观点是先实施《金融工具列报和披露》,待机会成熟了以后再实施《金融工具确认和计量》、《金融资产转移》、《套期保值》,也就是公允价值先表外披露,成熟之后再表内确认,但财政部观点既然是同一批会计准则,这些准则肯定是要同时实施的。现在矛盾就出来了,尽管财政部王军助理一直强调会计准则国际趋同是一个过程,李伟也强调是一个过程,但他同时明确这个过程是必须应该分阶段、分步骤逐步实现,尽管都是过程,但前者显然比较激进。

  银行业相对其它行业,是更有条件、更有必要实施与国际趋同的会计准则,但根据李伟意思,要分阶段、分步骤逐步实现,那其它行业该怎么办?笔者认为,与国际趋同的会计准则要具体实施还有以下四个障碍:

  一是准则关:尽管《基本会计准则》确立了历史成本、稳健及实现原则,但金融业系列准则、企业合并等准则全面引入公允价值,修订后的《债务重组》及《非货币性交易》也恢复公允价值计量,但其它新准则又对公允价值采取规避态度,这表明,我国准则制订者仍未能明确对公允价值有明确立场,基本准则不能统率具体准则,具体准则也存在内在逻辑不一致,这个现象令人难以理解,尽管准则制订者屡屡强调我国会计准则在制定和修订过程中,将处理好国际惯例与中国国情的关系、继承与发展的关系、科学规范与便于操作执行的关系,但实际并没有落到实处,所以准则本身还需要协调,不能相互矛盾,基本准则能确立其自身的权威地位,如果无法实践这个目标,笔者仍然建议不要基本准则,以便具体问题具体分析,目前最主要问题还是是否认可公允价值、全面收益及资产负债表观,准则制订者拘泥于美国财务会计概念框架,未能就这三个理念作出明确的回应,导致目前具体准则制订一个往东、一个往西,这非常容易导致实施的操纵,准则实施者会利用不同准则者规定,创造条件迎合自己中意的规定,需要公允价值计量时创造条件符合公允价值计量的会计准则,需要历史成本时又将之操纵为另一经济行为。

  二是技术关:从目前出台的新会计准则看,部分准则存在一些高难度动作,如购买法、计税基础、资产组等,除了计税基础外,大部分是与公允价值有关,公允价值究竟本质是个估值的东西,准则实施者不但是报表的编制者,在新会计准则下还是估价师,这需要增加报表编制者在这方面的知识,要系统学习价值评估技术和方法;除此之外,有相应的数据库支持,以便报表编制者在对资产定价选取参数使用,包括宏观、行业分析所需要的相关信息。此外,公允价值与风险管理紧密相关,公允价值实际就是资产风险的量化,李伟在演讲中指出:会计准则的变化顺应了金融工具和金融交易日益复杂的发展趋势,也给我国的商业银行带来了挑战。首先,需要会计人员做出更多的职业判断。国际会计准则基本是原则导向的,而且很多规定非常复杂,大量业务需要会计人员进行专业判断,这直接增加商业银行进行会计核算的难度。其次,需要具备较高风险管理水平。国际会计准则要求对衍生金融工具进行表内确认和计量,而这种确认和计量要求有完善的风险管理政策、金融工具估值技术和有效的内部控制制度。 第三,需要增加投资改进内部系统和程序,使其能实现对复杂金融工具的估值和处理。 第四,当市场交易不活跃、缺乏市场价格时,需要利用其它信息和估值技术确定公允价值,操作上比较困难。 第五,需要通过培训等方式逐步学习、熟悉和掌握新的会计处理方法、程序,并了解由此对银行财务会计核算可能产生的影响。笔者认为上述五点提得非常中肯,尤其是“需要增加投资改进内部系统和程序,使其能实现对复杂金融工具的估值和处理“,这可不是一朝一夕的事,会计准则实施的技术支撑环境目前在国内也是一个大难题。

  三是道德关:我国当前正处于道德危机的年代,在会计标准执行监管最严厉的资本市场上,目前仍然是造假成风,整个股市骗子满天飞,好人太少,会计信息虚假披露比比皆是,在这样一个道德缺失的背景下推广新会计准则,面临一个道德风险的挑战,由于新会计准则在确认和计量、披露方面主观性增加,报表编制者的自由裁量权大大增强,会计信息由谨慎向中性过渡。现在情况好比以前是钱财分离,但现在是钱财合一,这样发生道德风险的几率就成倍增加,滥用会计准则现象随着新准则的实施不但不能得到遏制还会蔓延,如原来很少玩的所得税,随着《所得税会计》准则实施,必然成为会计数字游戏的重头戏之一,资产组及购买法更是无法预测操纵的后果,会计信息质量短期内可能会恶化。

  四是审计关:当会计技术升级时,审计技术也必须升级,否则很难对会计信息是否真实公允做出研判,以前公司主要造假手法是业务造假,包括虚构或隐瞒收入或费用等,而当会计准则赋予其充分的造假空间时,财务舞弊技术也立即升级换代,转向会计数字游戏,充分利用会计选择权,尽管资产减值准则规定减值计提不可转回,但玩家们不会被此规定所制约,完全可以通过一笔业务拆成两笔等方式绕过该规定,如某笔款项已计提一半的减值准备,现全额收回,则按准则规定一半要计入资本公积(实际该规定也是值得商榷的,这明显与国际会计准则冲突,与当初修订债务重组、非货币性交易一样,到时可能又要改回来),玩家可能将一半冲抵债权,另外一半作为主营收入,只是增加了税负。当财务舞弊主要手法转向数字游戏时,审计师重点也转向反数字游戏,数字游戏侦查与传统财务造假侦查不一样,银广夏式造假只要到海关核对一下报关单证据就出来了,可是数字游戏不一样,它主要侦查主观东西对不对,而不是以前审查重点是单据是否真实、实物债权是否存在,面对公允价值会计信息的审查需要改变传统历史成本信息的审查思路,审计师由查账师升级为分析师,不是证券分析师,而是审计分析师,报表编制者需要估值技术,包括风险管理,审计师也需要这些专业知识,也会做企业分析,这样才能对资产风险的确认、计量和披露做出正确的审查,目前新审计准则也陆续出台,确立了审计风险准则为核心的思路,会计信息以经营风险的确认、计量、披露为核心,审计技术也转向以重大错报风险的识别、评估和应对为核心,这就是所谓的道高一尺,魔高一丈,财务舞弊技术升级,转向数字游戏,审计技术也同时升级,转向风险评估。这也给我国习惯于账项审计的审计师提出了严峻的挑战 。



来源:中国会计视野      作者:申草